Из анализа ФНС материалов проверок следует, что отказ налоговых органов в применении преференций, предусмотренных СОИДН, зачастую связан с представлением налогоплательщиком «неполного» комплекта документов, подтверждающих фактическое право на доход иностранных компаний.
Местонахождение работника влияет на его налоговый статус. Если сотрудник имеет российский паспорт с соответствующей пропиской, он по умолчанию является резидентом РФ. При выезде в другую страну и пребывании за границей 183 дня и более в течение 12 мес. статус резидента РФ перестанет действовать — работник станет нерезидентом (п. 2 ст. 207 НК).
Необязательно 183 дня должны быть подряд. Работник может выезжать за границу несколько раз в разное время и возвращаться в РФ. Но при этом все эти дни суммируются в течение 12 мес. Если в общей сложности за этот период будет накоплено 183 дня и более, сотрудник станет нерезидентом.
Изменение налогового статуса работника влияет на ставку НДФЛ, которая применяется к его доходу. По доходам резидентов налог удерживается по ставкам 13% (с суммы до 5 млн. руб.) и 15% (с суммы свыше 5 млн. руб.). По нерезидентам не имеет значения источник доходов — в РФ или за рубежом, НДФЛ нужно платить по одинаковой ставке вне зависимости от размера дохода (п. 1 ст. 224 НК). Ставка НДФЛ для нерезидентов составляет 30% с доходов в РФ, а с источников за границей работодатели налог не платят.
НДФЛ с зарплаты нерезидента удерживает работодатель, так как он является налоговым агентом. Когда сотрудник резидент, работодатель удерживает налог по ставке 13%-15%, когда нерезидент — 30%. Это правило действует для дохода, источник которого находится в России. Когда источник дохода находится за пределами РФ, работодатель ничего не удерживает, поскольку он не налоговый агент, а сотрудник-резидент должен платить НДФЛ самостоятельно.
Для дистанционных сотрудников важен не юрадрес работодателя, а место работы по трудовому договору. Когда это РФ, то и доход считается полученным в России.
Допустим, сотрудник выехал из России 31.03.2022 г., а 01.10.2022 г. его статус изменился на нерезидента. Его зарплата составляет 80 тыс. руб. в месяц до вычета НДФЛ. Налоги удерживаются следующим образом:
с 01.04. по 30.09. — по ставке 13%
80 тыс. руб. * 6 мес. = 480 тыс. руб. (доход за 6 мес.)
480 тыс. руб. * 13% = 62,4 тыс. руб. (НДФЛ за 6 мес.)
с 01.10. по 31.12. — по ставке 30%
80 тыс. руб. * 3 мес. = 240 тыс. руб. (доход за 3 мес.)
240 тыс. руб. * 30% = 72 тыс. руб. (НДФЛ за 3 мес.)
с 01.01. по 30.09. — ставка 30% (пересчет налога)
Ответственность за неправильное начисление налогов нерезиденту
Вполне возможно, что ИФНС не узнает о том, что работник стал нерезидентом РФ. Однако этот момент может обнаружиться, если налоговики придут к работодателю с выездной проверкой, а размер заниженного НДФЛ будет существенным. Налоговая инспекция не будет разбираться, знал ли работодатель о налоговом статусе работника или не знал — штрафные санкции все равно к нему применят.
В такой ситуации ИФНС посчитает нарушение как неправомерное неполное удержание НДФЛ. Ответственность за это:
доначисление НДФЛ и взыскание его с работодателя (п. 9 ст. 226 НК);
начисление пени (п. 5 ст. 75 НК);
взыскание штрафа в размере 20% от суммы неудержанного НДФЛ (ст. 123 НК).
Судебная практика по поводу наказания работодателя за занижение ставки НДФЛ по сотруднику-нерезиденту не так уж обширна. Однако, к примеру, есть Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда № А42-3434/2020 от 25.03.2022 г. В нем указано, что работодателя наказали на 4,2 млн. руб. именно за занижение ставки по нерезиденту.
ИФНС г. Мурманск проводила выездную проверку по компании и обнаружила, что бухгалтер занизил ставку НДФЛ по заместителю генерального директора. Для доказательства данного факта налоговики запросили:
справки от УМВД и УФСБ, в которых было указано, что работник был в России в течение всего года только 46 дней;
письма управляющих компаний по месту проживания сотрудника с просьбами пересчитать коммунальные платежи в связи с его отсутствием по месту регистрации из-за регистрации в г. Ориуэла Королевства Испания.
Если сотрудник уехал из РФ, для работодателя важны две вещи: когда он станет нерезидентом и какое место работы написано в трудовом договоре.
Если место работы в России, бухгалтер удерживает НДФЛ сначала по ставке 13% с резидента, а потом 30% как с нерезидента. Когда сотрудник становится нерезидентом, сумму налога надо пересчитать по ставке 30% за весь год, а потом насчитать и удержать долг.
Если в качестве нового места работы указывается не РФ, с момента переезда начисление налога прекращается независимо от налогового статуса. Когда работник станет нерезидентом, НДФЛ снова надо будет пересчитать по ставке 30%, но только за месяцы, пока место работы было в России.
Если удерживать налог с нерезидента как с резидента, налоговая может придумать проблем: взыскать недостающий налог с работодателя, начислить пеню и оштрафовать. Вернуть эти деньги в порядке регресса с работника не получится.
В Российской Федерации согласно п. 1 ст. 310 Налогового кодекса РФ (НК РФ) налоговыми агентами иностранной организации могут выступать только два субъекта экономической деятельности: российская организация и иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающие доход иностранной организации.
На практике, однако, возникают случаи, когда источником выплаты доходов иностранной организации, предусмотренных п. 1 ст. 309 НК РФ, становятся субъекты, не указанные в п. 1 ст. 310 НК РФ. Ими могут быть физические лица (резиденты и нерезиденты Российской Федерации), в том числе индивидуальные предприниматели, международные организации, а также иностранные организации, не ведущие предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство. В этом случае действующим законодательством не установлена обязанность этих субъектов по удержанию и уплате налога с выплачиваемых иностранным организациям доходов.
В то же время российским законодательством не установлена обязанность и самой иностранной организации, получающей доход от источников в Российской Федерации, по уплате налога, так как не установлен один из обязательных элементов налогообложения , предусмотренных п. 1 ст. 17 НК РФ: порядок и сроки уплаты налога самой иностранной организацией.
Согласно п. 1 ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения.
Таким образом, из-за несовершенства законодательства налог с доходов иностранных организаций не подлежит уплате на законных основаниях, если источником выплаты дохода являются лица, не признаваемые налоговыми агентами иностранных организаций.
Для устранения существующего пробела в законодательстве необходимо внести ряд изменений и дополнений в НК РФ, которые будут обеспечивать поступление налога в российский бюджет в виде налога на доходы иностранных организаций, вне зависимости от того, кто является источником выплаты дохода. По мнению автора, законодательная реализация нижеперечисленных положений могла бы устранить существующий пробел.
Во-первых, необходимо предусмотреть возложение обязанности по удержанию и уплате налога на любое лицо, выплачивающее доход иностранной организации.
Во-вторых, для случаев, когда источником выплаты выступают физические лица, международные организации и иностранные организации, необходимо установить специальный порядок исчисления и уплаты налога, в зависимости от вида дохода и (или) субъекта выплаты дохода иностранным организациям, так как для таких лиц самостоятельное исчисление и уплата налога представляют определенные трудности.
Налоговый кодекс РФ, части первая и вторая // СПС «КонсультантПлюс», 2010.
Письмо Минфина России от 13.05.2005 N 03-03-01-04/2/84 // СПС «КонсультантПлюс», 2010.
Приказ МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. 2003. N 5.
Филинов-Чернышов М.Н. Налоговое регулирование иностранного капитала в России. Дис. …к. э. н. М., 2002. С. 46.
Лермонтов Ю.М. Особенности исчисления и уплаты налоговым агентом налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации // Законодательство. 2008. N 2. Февр.
Малышев С.С. Налогообложение прибыли (доходов) иностранных организаций в Российской Федерации. Дисс. …к. э. н. М., 2005. С. 48.
VIDEO
Какие налоги платят налоговые резиденты и нерезиденты РФ
Из самого определения становится понятно, что налоговый резидент Российской Федерации обязан подавать декларацию на прибыль и платить налоги по Законам РФ. Однако мало кто понимает, что, потеряв статус налогового резидента РФ, обязательства по налогам в некоторых случаях сохраняются.
НДФЛ для резидентов на прибыль от источников за рубежом и в РФ начисляются по следующей схеме:
13% на доход до 5 млн. рублей.
15% или 650 тысяч рублей на прибыль, которая за год превышает 5 млн. рублей.
НДФЛ для нерезидентов РФ начисляется только с доходов от источников, расположенных на территории России. При этом налоговые вычеты для нерезидентов НЕ положены :
30% – ставка для всех видов дохода с источником в России;
15% – на дивиденды от российских компаний.
Налогообложению подлежит прибыль постоянного представительства, определяемая как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость, специального налога и акцизов, других доходов и затратами, непосредственно связанными с осуществлением деятельности иностранного юридического лица в Российской Федерации, включая управленческие и общеадминистративные расходы, понесенные как на территории Российской Федерации, так, в отдельных случаях, и за границей.
Прибыль иностранного юридического лица в связи с деятельностью в Российской Федерации рассчитывается прямым методом.
В случае, если не представляется возможным прямо определить прибыль, полученную иностранным юридическим лицом в связи с деятельностью в Российской Федерации, налоговый орган рассчитывает прибыль условно, на основании дохода иностранного юридического лица, полученного в связи с такой деятельностью.
В случае, если не представляется возможным определить доходы иностранного юридического лица, полученные в связи с деятельностью в Российской Федерации, налоговый орган рассчитывает прибыль условно, на основании валового дохода иностранного юридического лица из всех источников, одним из которых является деятельность в Российской Федерации, исходя из соотношения численности персонала представительства в Российской Федерации к общей численности персонала иностранного юридического лица.
В случае, если не представляется возможным определить доходы иностранного юридического лица от всех источников, одним из которых является деятельность в Российской Федерации, налоговый орган рассчитывает прибыль условно, на основании расходов, связанных с такой деятельностью.
При условном методе расчета прибыли иностранных юридических лиц расчет производится исходя из нормы рентабельности 25 процентов.
Прибыль, подлежащая налогообложению, рассчитывается с учетом следующего:
при определении налогооблагаемой прибыли на основе полученных доходов применяется коэффициент 0,2;
при определении налогооблагаемой прибыли на основе понесенных расходов, связанных с деятельностью в Российской Федерации, применяется коэффициент 0,25.
Доходы и расходы, соответственно полученные и произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, подлежат включению в доходы и расходы того отчетного периода, к которому они относятся.
Данный раздел рассмотрим относительно Республики Казахстан.
Если положениями международного договора при определении налогооблагаемого дохода юридического лица — нерезидента от деятельности в Республике Казахстан через постоянное учреждение допускается вычет управленческих и общеадминистративных расходов, понесенных в целях получения такого налогооблагаемого дохода как в Республике Казахстан, так и за ее пределами, то сумма таких расходов определяется по одному из следующих методов:
1) метод пропорционального распределения расходов;
2) метод непосредственного (прямого) отнесения расходов на вычеты.
Юридическое лицо — нерезидент самостоятельно выбирает один из вышеуказанных методов отнесения управленческих и общеадминистративных расходов на вычеты.
Выбранный метод отнесения управленческих и общеадминистративных расходов на вычеты постоянному учреждению (включая порядок исчисления расчетного показателя, используемого при методе пропорционального распределения расходов) применяется ежегодно и может быть изменен только по согласованию с налоговым органом.
При использовании метода пропорционального распределения сумма управленческих и общеадминистративных расходов, относимых на вычеты постоянному учреждению, определяется как произведение суммы таких расходов и расчетного показателя.
Расчетный показатель исчисляется по одному из следующих способов:
1) соотношение суммы совокупного годового дохода, полученного юридическим лицом — нерезидентом от осуществления деятельности в Республике Казахстан через постоянное учреждение за налоговый период, к общей сумме совокупного годового дохода юридического лица — нерезидента в целом за вышеуказанный налоговый период;
2) определение средней величины по трем показателям:
соотношение суммы совокупного годового дохода, полученного юридическим лицом — нерезидентом от осуществления деятельности в Республике Казахстан через постоянное учреждение за налоговый период, к общей сумме совокупного годового дохода юридического лица — нерезидента в целом за указанный налоговый период;
соотношение стоимости основных средств, учтенных в финансовой отчетности постоянного учреждения в Республике Казахстан по состоянию на конец налогового периода, к общей стоимости основных средств юридического лица — нерезидента в целом за такой же налоговый период;
соотношение размера фонда оплаты труда персонала, работающего в постоянном учреждении в Республике Казахстан по состоянию на конец налогового периода, к общему размеру фонда оплаты труда персонала юридического лица — нерезидента в целом за такой же налоговый период.
Один из вышеуказанных способов исчисления расчетного показателя определяется юридическим лицом — нерезидентом самостоятельно.
При использовании управленческих или метода непосредственного (прямого) отнесения общеадминистративных расходов нерезидента такие расходы относятся на вычеты постоянному учреждению в Республике Казахстан, если они прямо определяемы и непосредственно понесены для целей получения доходов от деятельности в Республике через постоянное учреждение.
Системы налогообложения для иностранных предприятий
От того, как организована работа зарубежных юрлиц, зависит и то, какие налоги в России платят иностранные компании:
Вид налога
Для филиала
Для совместного предприятия
Налог с доходов (активных)
20% (18 — в региональный бюджет, 2% — в федеральный бюджет)
Налоговый учет ведет компания, признанная налоговым резидентом в РФ. Ставка 20%.
Налог с доходов (использование имущества)
Для отделения, самостоятельно признавшего себя налоговым резидентом, — 20%. При расчете учитываются расходы.
10%. Налог удерживает агент – российский налоговый резидент.
Налог с доходов в виде дивидендов
0%, если отделение признано резидентом и ведет работу дольше 365 дней. Во всех остальных случаях – 15%
15%. Налог удерживает агент – российский налоговый резидент.
Как видим, перечень и ставки для постоянного представительства и налогообложение совместного предприятия с иностранной компанией, а, главное, принцип их взыскания будут существенно отличаться.
Постоянное представительство
Существует также понятие «постоянное представительство иностранной организации» в налоговом смысле. Это любое обособленное подразделение (филиал, представительство, отделение) или иное место деятельности, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность в Российской Федерации, связанную с:
использованием недр и/или других природных ресурсов;
проведением работ по строительству, установке, монтажу, сборке, обслуживанию и эксплуатации оборудования;
продажей товаров с расположенных на российской территории складов;
осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности.
В соответствии со ст. 306 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) существуют три основных признака постоянного представительства:
наличие обособленного подразделения или иного места деятельности на территории РФ;
осуществление иностранной организациейпредпринимательской деятельности на территории РФ;
осуществление такой деятельности на регулярной основе.
Удержание налога на прибыль иностранных организаций у источника выплаты
Если российское предприятие заключает контракт с иностранным контрагентом и речь идет о купле-продаже товаров, то вопрос об уплате налогов решается на границе при таможенном оформлении. Если контракт заключен с целью получения займа с последующей уплатой процентов или выполнения работ или услуг, если речь идет о выплате дивидендов, штрафных санкций и пр., сложным будет являться не только вопрос порядка исчисления налога на добавленную стоимость, но и налога на прибыль (доходы).
Если по контракту исполнителем и получателем дохода является иностранное предприятие, то в большинстве случаев оно будет являться плательщиком налога на прибыль по законодательству России. Если данное иностранное предприятие (нерезидент) состоит на налоговом учете в РФ, свои налоговые обязательства в России оно выполняет самостоятельно. Если же нерезидент не зарегистрирован в российских налоговых органах, то налоги с выплачиваемых ему доходов в большинстве случаев удерживает «источник выплаты» — российское предприятие, которое непосредственно производит выплаты нерезиденту за выполненные работы или оказанные услуги (п. 1 ст. 310 НК РФ).
То же произойдет и с российским предприятием, если по контракту оно является исполнителем работ (услуг) и получателем дохода из источника за рубежом. В этом случае или самостоятельно, или через налогового агента (своего иностранного контрагента) российское предприятие должно будет уплатить налог на прибыль (доход) в бюджет иностранного государства по ставке, установленной местным законом.
Иностранная компания обязана встать на учет в российских налоговых органах, в случае, если ее деятельность приводит к образованию постоянного представительства.
Понятие постоянного представительства для целей исчисления и уплаты налогов
Понятие постоянного представительства применяется исключительно при определении налогового статуса иностранного юридического лица и не может рассматриваться в качестве организационно-правовой формы его деятельности.
Как правило, выделяют постоянное представительство основного вида и постоянное представительство агентского (представительского) вида — зависимого агента. Учитывая особенности организации международных сделок в налогообложении, также определяются понятия «агент с зависимым статусом» и «агенте независимым статусом». Если иностранное предприятие не располагает постоянным представительством в другом государстве, но наделяет какое-либо лицо полномочиями заключать контракты от его имени, то такое предприятие рассматривается как имеющее постоянное представительство в этом другом государстве. Зависимыми агентами, т. е. наемными лицами, могут быть как физические лица, так и компании. При этом не имеет значения, где подписан договор, основополагающим является то, чтобы его базовые условия (цены, условия поставки и т.п.) оговаривались зависимым агентом.
Если иностранное предприятие осуществляет коммерческие операции в другом государстве через агента с независимым статусом (брокера, комиссионера), оно не может облагаться налогом в этом государстве в отношении проводимых сделок, так как такой агент не рассматривается в качестве постоянного представительства иностранного предприятия.
Агентом с независимым статусом является лицо, которое:
независимо от предприятия как юридически, так и экономически;
действует в рамках своей обычной деятельности, когда действует от имени или в интересах иностранного предприятия.
Не будет считаться агентом с независимым статусом лицо, коммерческая деятельность которого осуществляется на основе подробных инструкций или всецелого контроля со стороны иностранного предприятия. Еще один важный критерий заключается в том, лежит ли предпринимательский риск на агенте либо на предприятии, которое он представляет.
Пункт 2 ст. 306 НК РФ определяет постоянное представительство иностранной организации как филиал, представительство, отделение, бюро, контору, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации, связанную:
с пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;
проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию, эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;
продажей товаров с расположенных на территории Российской Федерации и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;
осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 данной статьи НК РФ.
Осуществление перечисленных видов деятельности само по себе с очень большой долей вероятности влечет образование постоянного представительства. При этом первое условие образования постоянного представительства — наличие места деятельности. С одной стороны, наличие места деятельности подразумевает существование каких-либо помещений, конструкций, агрегатов, установок, занимающих определенное пространство и используемых иностранным юридическим лицом для ведения своей деятельности (так называемый критерий пространственной определенности). С другой стороны, критерием наличия места деятельности может служить и наличие рабочих мест сотрудников иностранной организации (так называемый критерий трудового участия).
Второе условие образования постоянного представительства — расположение места деятельности иностранной организации на территории Российской Федерации.
Третье условие возникновения постоянного представительства — постоянство деятельности. Часто в данном случае используют и схожий термин «регулярность деятельности».
Доходы налоговых резидентов уменьшается на сумму налоговых вычетов, таких как (стандартных, профессиональных, имущественных, социальных). Однако для нерезидентов такие вычеты не предусмотрены. К стандартным налоговым вычетам относятся, например, следующие:
1400 рублей за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка. Этот вычет действует до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысил 350 000 рублей. Иностранным физическим лицам, у которых ребенок находится за пределами РФ, такой вычет предоставляется на основании документов, заверенных компетентными органами государства, в котором проживает ребенок.
К социальным налоговым вычетам относятся, в частности:
денежные суммы, уплаченные в течение года за свое обучение в образовательных учреждениях;
суммы, уплаченные в течение года налогоплательщиком-родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет на дневной форме обучения, в размере не более 50000 рублей на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей;
уплаченные в течение года физическим лицом денежные суммы за лечение свое, супруга, родителей, детей до 18 лет, предоставленные ему медицинскими учреждениями РФ, медикаменты.
Налоговое резидентство
Для того, чтобы определить, где (в каком государстве) и какие налоги вы должны платить, используется понятие «налоговое резидентство».
Основной критерий определения статуса резидентства в большинстве государств – это срок пребывания на территории страны в течение налогового периода. Например, не менее 183 дней в течение года.
Также могут использоваться следующие критерии:
недвижимость на территории государства (в т.ч. постоянное жилище);
наличие на территории страны центра жизненных интересов (социальные и экономические связи между вами и государством, в т.ч. работа, семья, постоянный источника дохода и т.д.);
гражданство (например, все граждане США и владельцы грин-карт признаются налоговыми резидентами США).
Кто должен платить налоги в России со своих доходов (НДФЛ)?
Налоговый кодекс Российской Федерации («НК РФ ») определяет две категории налогоплательщиков НДФЛ:
Резиденты России; и
Нерезиденты России.
Резиденты платят НДФЛ (13% по общему правилу) со всех своих доходов от источников по всему миру.
Нерезиденты платят НДФЛ (30% по общему правилу, исключения см. в следующих разделах) только с доходов от источников в России, перечисленных в ст. 208 НК РФ. К ним, например, относятся:
Дивиденды и проценты от российских организаций, российских индивидуальных предпринимателей, иностранных организаций в связи с деятельностью ее обособленного подразделения в РФ;
Страховые выплаты;
Доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или смежных прав;
Доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации, и т.д.
В части уплаты страховых взносов – правила другие, чем в НДФЛ. Возникновение объекта обложения страховыми взносами никак не связано со статусом работника.
Все дело в том, страховые взносы начисляются в пользу физических лиц, которые подлежат обязательному страхованию (пп.1 п.1 ст.420 НК РФ).
А к числу застрахованных лиц относятся физические лица, с которыми заключены трудовые договоры (п.1 ст.7 Федерального закона от 15.12.2001 г. №167-ФЗ). Поэтому все работники – граждане РФ являются застрахованными и, соответственно, на выплаченную заработную плату начисляются страховые взносы во все фонды (письмо Минфина РФ от 09.06.2017 г. №03-04-06/36291).
Начисленные страховые взносы уплачиваются в российский бюджет.
Похожие записи:
